Quasi-usufruit : la créance de restitution

Faits

Au décès du premier époux, le conjoint survivant opte pour l'usufruit de la totalité de la succession. Le patrimoine comprend des sommes d'argent, des comptes bancaires et des valeurs mobilières. Ces biens étant consomptibles, l'usufruit se transforme en quasi-usufruit : le conjoint peut utiliser librement les sommes, à charge de restituer l'équivalent au terme de l'usufruit (c'est-à-dire à son propre décès).

Au second décès, les enfants nus-propriétaires réclament la créance de restitution et souhaitent la déduire de l'actif successoral du conjoint pour réduire les droits de succession.

Question de droit

Comment est évaluée et traitée la créance de restitution née du quasi-usufruit, et est-elle déductible fiscalement de la succession de l'usufruitier ?

Décision

La Cour de cassation a clarifié le régime du quasi-usufruit et de la créance de restitution en articulant les dispositions du Code civil (article 587) et du CGI.

Le mécanisme du quasi-usufruit

L'article 587 du Code civil prévoit que si l'usufruit porte sur des choses dont on ne peut faire usage sans les consommer (argent, denrées, titres), l'usufruitier a le droit de s'en servir, à charge de rendre des choses de même quantité et qualité, ou leur valeur, à la fin de l'usufruit.

En pratique :

• Le conjoint quasi-usufruitier perçoit et dépense librement les sommes d'argent
• Il doit restituer l'équivalent (en montant nominal) au terme de l'usufruit
• Cette obligation de restitution constitue une créance des nus-propriétaires sur la succession de l'usufruitier

La déductibilité fiscale

La créance de restitution est déductible de l'actif successoral de l'usufruitier (conjoint survivant) au titre du passif déductible (articles 769 et suivants du CGI). Cela réduit la base taxable de la succession du second parent au bénéfice des enfants.

Toutefois, la déductibilité est soumise à des conditions strictes :

• La créance doit être certaine, liquide et exigible au jour du décès
• Elle doit être prouvée : c'est ici que la convention de quasi-usufruit prend toute son importance
• L'administration fiscale peut contester la déductibilité si la créance n'est pas formalisée

Réforme majeure : l'article 774 bis du CGI (LFI 2024)

L'article 774 bis du CGI, issu de la loi de finances pour 2024 (loi n° 2023-1322 du 29 décembre 2023), a restreint la déductibilité des créances de restitution de quasi-usufruit. Depuis le 29 décembre 2023, sont non déductibles les dettes de restitution de quasi-usufruit portant sur une somme d'argent dont le défunt s'était réservé l'usufruit.

Deux exceptions notables :

• L'usufruit légal du conjoint survivant (article 757 du Code civil) et la quotité disponible spéciale entre époux (article 1094-1 du Code civil) ne sont pas concernés par cette exclusion
• Les créances nées du prix de cession d'un bien dont le défunt s'était réservé l'usufruit restent déductibles, sous réserve de l'absence de but principalement fiscal

L'importance de la convention de quasi-usufruit

La Cour de cassation a souligné à plusieurs reprises l'importance de formaliser une convention de quasi-usufruit entre l'usufruitier et les nus-propriétaires. Cette convention, idéalement rédigée par un notaire et enregistrée, doit mentionner :

• L'identité de l'usufruitier et des nus-propriétaires
• La nature et le montant des biens soumis au quasi-usufruit
• L'obligation de restitution à charge de l'usufruitier
• Les modalités de restitution (en nature ou en valeur)
• Le cas échéant, les garanties consenties (hypothèque, caution)

Conséquence pratique

• L'enjeu fiscal est majeur : la déduction de la créance de restitution au second décès peut représenter des centaines de milliers d'euros d'économies de droits de succession pour les enfants.
• Sans convention écrite, la déductibilité est menacée : l'administration fiscale peut refuser la déduction si la créance n'est pas formalisée dans une convention enregistrée. La jurisprudence récente de la chambre commerciale de la Cour de cassation tend à exiger une preuve écrite.
• Le risque de dilapidation : le quasi-usufruitier peut dépenser l'intégralité des sommes. Au second décès, si le patrimoine est épuisé, la créance de restitution est inopérante en fait (même si elle est admise en droit). Les nus-propriétaires peuvent se retrouver créanciers d'une succession insolvable.
• Protection des nus-propriétaires : pour limiter ce risque, la convention peut prévoir des garanties (hypothèque sur les biens immobiliers de l'usufruitier, caution bancaire, placement sur un contrat dédié).

Exemple chiffré

Premier décès : Paul laisse à sa femme Marie l'usufruit de 500 000 € (comptes bancaires et PEA). Les deux enfants sont nus-propriétaires. Marie signe une convention de quasi-usufruit enregistrée.

Second décès : Marie décède avec un patrimoine propre de 300 000 €. La créance de restitution de 500 000 € est inscrite au passif de sa succession :

• Actif successoral de Marie : 300 000 € + 500 000 € (quasi-usufruit) = 800 000 €
• Passif déductible : 500 000 € (créance de restitution)
• Base taxable : 300 000 €

Sans la convention de quasi-usufruit, la créance pourrait ne pas être déductible, et la base taxable serait de 800 000 €. L'économie peut atteindre plusieurs dizaines de milliers d'euros de droits.